許繼電氣是中國(guó)電力裝備行業(yè)中品種最全、規(guī)格最多、配套能力最強(qiáng)、產(chǎn)業(yè)鏈最完整的專業(yè)生產(chǎn)企業(yè)，產(chǎn)品包括變壓器為代表的一次設(shè)備，電廠保護(hù)及自動(dòng)化、電網(wǎng)調(diào)度、變電站自動(dòng)化、配電網(wǎng)自動(dòng)化等二次設(shè)備，國(guó)內(nèi)綜合市場(chǎng)占有率在30％以上。

 

目前，許繼集團(tuán)擁有2家上市公司、2家金融機(jī)構(gòu)、8家中外（港）合資公司等21個(gè)子（分）公司，成為以電力裝備制造為主的國(guó)有控股的大型企業(yè)集團(tuán)。

 

　　成本圍城

從2001年開始，電力系統(tǒng)保護(hù)行業(yè)受競(jìng)爭(zhēng)加劇、原料價(jià)格上漲的影響，業(yè)內(nèi)公司紛紛出現(xiàn)盈利能力下滑的現(xiàn)象，此時(shí)的許繼集團(tuán)也面臨諸多的業(yè)務(wù)挑戰(zhàn)。

 

在2001年，許繼電氣仍采用傳統(tǒng)的成本核算模式，即將直接材料歸集到各產(chǎn)品上，而采用單一的分配標(biāo)準(zhǔn)，將直接人工、制造費(fèi)用按各產(chǎn)品所用的人工工時(shí)比例進(jìn)行分配。許繼電氣使用的是定額人工，沒有使用實(shí)際人工工時(shí)，定額工時(shí)是在好幾年前制定的，隨著工藝及生產(chǎn)技術(shù)的進(jìn)步，已經(jīng)嚴(yán)重脫離實(shí)際在多品種生產(chǎn)環(huán)境下，傳統(tǒng)成本計(jì)算方法容易造成產(chǎn)品成本計(jì)算不準(zhǔn)確；同時(shí)，由于各事業(yè)部基本上都采用利潤(rùn)加成的內(nèi)部轉(zhuǎn)讓定價(jià)方法，同時(shí)各分廠都以車間半成品轉(zhuǎn)入價(jià)格作為本廠的直接材料，無形中造成各分廠和總廠的成本虛增和利潤(rùn)虛減，直接材料成本一直居高不下。

 

顯然，公司原有的成本計(jì)算系統(tǒng)已經(jīng)越來越難適應(yīng)企業(yè)管理、考核和控制等決策的需要。因?yàn)槌杀鞠到y(tǒng)不能提供準(zhǔn)確的成本數(shù)據(jù)，公司的報(bào)價(jià)僅是在原有市場(chǎng)價(jià)格的基礎(chǔ)上根據(jù)公司實(shí)際情況進(jìn)行修正后確定的，該售價(jià)可能與公司的成本沒有緊密的聯(lián)系，在公司利潤(rùn)較高，競(jìng)爭(zhēng)不太激烈的時(shí)候，這一問題并不突出，但當(dāng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，爭(zhēng)取市場(chǎng)份額和盈利同樣重要時(shí)，這一矛盾開始擴(kuò)大。

 

當(dāng)時(shí)，許繼生產(chǎn)的某個(gè)產(chǎn)品，在傳統(tǒng)成本核算體系下，其成本為800多元，而競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手的同樣產(chǎn)品，賣價(jià)僅500多元，從而使許繼電氣在對(duì)外報(bào)價(jià)時(shí)不知如何定價(jià)。在產(chǎn)品招投標(biāo)過程中，銷售人員在進(jìn)行價(jià)格決策時(shí)，由于無法相信會(huì)計(jì)部門提供的產(chǎn)品成本報(bào)告，在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中往往失去了主動(dòng)權(quán)。

 

面對(duì)這些情況，許繼領(lǐng)導(dǎo)層希望通過作業(yè)成本核算體系的創(chuàng)新，通過劃分各層次作業(yè)，設(shè)立作業(yè)中心，按照不同的資源動(dòng)因?qū)①M(fèi)用歸集到作業(yè)中心，形成作業(yè)成本庫(kù)。然后再按照作業(yè)動(dòng)因?qū)⒊杀痉峙涞匠杀居?jì)算對(duì)象上，從而可以準(zhǔn)確地核算不同復(fù)雜程度、不同批量的產(chǎn)品成本。

 

　　多方合作

2001年6月，許繼開始探索企業(yè)應(yīng)用ABC成本理論實(shí)施作業(yè)成本法項(xiàng)目的可行性。2002年5月，許繼的作業(yè)成本法項(xiàng)目方案最終定稿，并決定在許繼電氣保護(hù)及自動(dòng)化事業(yè)部進(jìn)行試點(diǎn)。

 

保護(hù)及自動(dòng)化事業(yè)部是許繼公司全面推進(jìn)精品工程、深入改造組織管理體系的成果。該事業(yè)部收入占全公司主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的60.6%，利潤(rùn)占公司主營(yíng)業(yè)務(wù)利潤(rùn)的66.31%。因此，作業(yè)成本核算體系在事業(yè)部的實(shí)施對(duì)于許繼電氣尋找降低成本的空間以及新的利潤(rùn)增長(zhǎng)點(diǎn)起著非常重要的作用。

 

（配圖：保護(hù)及自動(dòng)化事業(yè)部組織結(jié)構(gòu)圖）

 

由于事業(yè)部產(chǎn)品線較多，相應(yīng)地作業(yè)中心也較多，特別是合同工程預(yù)算部分，要對(duì)每個(gè)合同進(jìn)行工程預(yù)算，而每條產(chǎn)品線每月上百個(gè)合同，因此全面手工實(shí)施方案幾乎是不可能的，必須借助軟件來進(jìn)行。

 

此時(shí)，由于金蝶財(cái)務(wù)系統(tǒng)在許繼集團(tuán)的成功實(shí)施，許繼開始與金蝶公司商討進(jìn)行作業(yè)成本法項(xiàng)目的合作，雙方于2002年7月簽署了二次合作合同。自此，許繼成為中國(guó)所有上市公司中實(shí)施作業(yè)成本法的先行者。

 

在許繼電氣保護(hù)及自動(dòng)化事業(yè)部的傳統(tǒng)產(chǎn)品成本中，材料成本約占總成本的90%，所有材料成本數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性是保證成本準(zhǔn)確的重要成分�？紤]材料成本數(shù)據(jù)的重要性，以及企業(yè)倉(cāng)存物料品種多、業(yè)務(wù)繁重，實(shí)施難度大的特點(diǎn)，許繼制定了“首先進(jìn)行倉(cāng)存管理系統(tǒng)實(shí)施，保證作業(yè)成本法系統(tǒng)實(shí)施前存貨核算系統(tǒng)穩(wěn)定運(yùn)行”的策略，從9月中旬開始了倉(cāng)存系統(tǒng)的實(shí)施和啟用工作。

 

2002年10月，系統(tǒng)代碼編寫工作按計(jì)劃完成，制定了《ABC系統(tǒng)實(shí)施集成方案》。到11月末，成本系統(tǒng)試運(yùn)行時(shí)，倉(cāng)存系統(tǒng)已經(jīng)運(yùn)行3個(gè)月，大量的問題在這階段進(jìn)行了處理，有效保證了成本系統(tǒng)的實(shí)施需要，也保證了項(xiàng)目計(jì)劃的順利推進(jìn)。12月，金蝶公司、許繼項(xiàng)目組成員共同對(duì)系統(tǒng)運(yùn)算數(shù)據(jù)進(jìn)行了手工核對(duì)和分析，結(jié)果表明，ABC成本軟件所計(jì)算的數(shù)據(jù)準(zhǔn)確、系統(tǒng)功能總體上滿足需求，實(shí)施效果得到認(rèn)可。

 

2003年，作業(yè)成本法開始在事業(yè)部的各個(gè)產(chǎn)品線全部推行。

 

　　精確控制

 

在許繼的實(shí)際應(yīng)用中，制定了一套以作業(yè)成本為基礎(chǔ)、并在此之上建立了標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本系統(tǒng)。在此之前，費(fèi)用歸集和費(fèi)用分配是成本管理的兩大難點(diǎn)，作業(yè)成本的實(shí)施，不僅提高了費(fèi)用數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，同時(shí)為成本控制提供了決策依據(jù)。

 

（配圖：費(fèi)用歸集的改善）

費(fèi)用項(xiàng)目	信息化前模式	信息化后模式
材料費(fèi)用	根據(jù)領(lǐng)料單據(jù)，手工統(tǒng)計(jì)歸集到各產(chǎn)品。	集成K/3倉(cāng)存領(lǐng)料單，并能按領(lǐng)料用途區(qū)分正常材料、設(shè)計(jì)修改、質(zhì)量材料。
人工費(fèi)用	根據(jù)工資發(fā)放表等進(jìn)行歸集，通過定額工時(shí)進(jìn)行分配	工資福利數(shù)據(jù)直接來源于工資系統(tǒng)，職員的部門屬性直接設(shè)置到工作中心，費(fèi)用直接歸屬到工作中心。
折舊費(fèi)用	按折舊匯總表數(shù)據(jù)采用定額工時(shí)形式分配	折舊數(shù)據(jù)從固定資產(chǎn)系統(tǒng)引入，區(qū)分設(shè)備折舊、房屋折舊等；設(shè)備折舊費(fèi)用直接設(shè)置到工作中心，房屋折舊費(fèi)用按下屬各工作中心多部門分?jǐn)偂?SPAN lang=EN-US>
其他費(fèi)用	根據(jù)費(fèi)用統(tǒng)計(jì)匯總表采用定額工時(shí)進(jìn)行分配	對(duì)費(fèi)用進(jìn)行細(xì)分，數(shù)據(jù)直接來源于總賬系統(tǒng)，記賬已直接歸集到產(chǎn)品線或部門，然后通過資源動(dòng)因分?jǐn)偟阶鳂I(yè)中心；可確定耗費(fèi)發(fā)生工作中心的費(fèi)用直接錄入到工作中心。

 

譬如，繼電保護(hù)產(chǎn)品部門生產(chǎn)A、B兩種產(chǎn)品，當(dāng)月發(fā)生了加工費(fèi)用100元、檢驗(yàn)費(fèi)用100元。在以工時(shí)作為費(fèi)用分配標(biāo)準(zhǔn)的傳統(tǒng)成本法計(jì)算下，產(chǎn)品A的工時(shí)為10 小時(shí)，產(chǎn)品B為15小時(shí)，則A分配的成本為80元，B為120元。但通過作業(yè)成本分析，生產(chǎn)過程又分為加工作業(yè)和檢驗(yàn)作業(yè)：加工作業(yè)以工時(shí)為依據(jù)，但檢驗(yàn)環(huán)節(jié)每次發(fā)生的費(fèi)用是一樣的。由于A產(chǎn)品制程短、自動(dòng)化程度高，需要多次檢驗(yàn)，而B產(chǎn)品由于處于半手工作業(yè)，所以只須最后一次檢驗(yàn)即可，因此兩個(gè)產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)用應(yīng)該按照檢驗(yàn)次數(shù)為標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分配。從分析圖表可看出，傳統(tǒng)成本法的計(jì)算結(jié)果存在巨大誤差，A的真實(shí)成本為120元，B為80元，兩者的成本結(jié)果發(fā)生了轉(zhuǎn)變，差異竟相差40元！

（配圖：兩種成本核算方法的差異）

 

 

 

    在核算準(zhǔn)確的基礎(chǔ)上，作業(yè)成本系統(tǒng)繼承了K/3系統(tǒng)強(qiáng)大的分析、報(bào)表功能。其中的作業(yè)中心成本報(bào)表，展示各個(gè)作業(yè)中心在一定期間的成本明細(xì)，一方面可以讓管理者清楚掌握成本明結(jié)構(gòu)，另一方面，明細(xì)到作業(yè)中心的成本分析為成本控制、績(jī)效考核提供最有力的數(shù)據(jù)。作業(yè)成本報(bào)表 提供合同的完全成本數(shù)據(jù)，包含了合同的直接材料、直接人工費(fèi)用，還包含按作業(yè)動(dòng)因分配來的折舊、管理人員工資、研發(fā)費(fèi)用、質(zhì)量成本等此合同的全部資源耗費(fèi)。為合同盈利分析、報(bào)價(jià)提供基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。從費(fèi)用分配報(bào)表中，可以查看各項(xiàng)費(fèi)用的來源、資源動(dòng)因和作業(yè)動(dòng)因等分配依據(jù)、費(fèi)用去向等等，真正明確了資源的來龍去脈。

2004年，自動(dòng)化生產(chǎn)線管理人員就分作業(yè)中心來控制成本費(fèi)用的發(fā)生，根據(jù)標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本、作業(yè)預(yù)算來控制各種資源的耗費(fèi)，銷售量增長(zhǎng)一倍的基礎(chǔ)下，制造費(fèi)用卻降低了一個(gè)百分點(diǎn)。

 

　　　挖潛增效

 

“作業(yè)成本法使我們獲得了更加準(zhǔn)確，也更加詳細(xì)的成本信息，我們可以很簡(jiǎn)單地從K/3中查詢到各項(xiàng)費(fèi)用的來源和去向，這在原來是做不到的�！� 自動(dòng)化產(chǎn)品線的綜合管理員認(rèn)為。

首先，作業(yè)成本提供了準(zhǔn)確的成本信息，并利用單位標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本，為開展工程預(yù)算提供了幫助。隨著成本分析報(bào)告的使用，標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本、作業(yè)預(yù)算工作從源頭上控制了成本費(fèi)用的發(fā)生，對(duì)自動(dòng)化產(chǎn)品線成本費(fèi)用的下降發(fā)揮了巨大作用。

 

 

　　　

 

　　　

 

　　　

 

其次，作業(yè)成本系統(tǒng)優(yōu)化了各個(gè)生產(chǎn)流程，消除了部分不增值作業(yè)，減少了不必要的庫(kù)存空間。在作業(yè)成本開展之前，自動(dòng)化產(chǎn)品線的經(jīng)濟(jì)增加值為（EVA）為1900多萬，在作業(yè)成本實(shí)施后增長(zhǎng)為4000多萬，制造費(fèi)用卻下降了1個(gè)百分點(diǎn)。以作業(yè)成本數(shù)據(jù)為依據(jù)，自動(dòng)化產(chǎn)品線進(jìn)行了產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整，將此前幾乎不盈利的產(chǎn)品調(diào)整為生產(chǎn)銷售盈利能力較高的產(chǎn)品。在金蝶K/3系統(tǒng)中，按照各個(gè)作業(yè)中心來歸集費(fèi)用，通過作業(yè)動(dòng)因把費(fèi)用分配到各個(gè)合同上去。通過系統(tǒng)，可以及時(shí)得到每個(gè)作業(yè)中心消耗的各項(xiàng)費(fèi)用數(shù)據(jù)，從而能了解到各個(gè)作業(yè)中心是否存在浪費(fèi)現(xiàn)象，使存貨周轉(zhuǎn)率大幅度提高，加快了資金周轉(zhuǎn)。

 

再次，項(xiàng)目的實(shí)施也有效地促進(jìn)了“精益化生產(chǎn)”、推動(dòng)拉動(dòng)式生產(chǎn)和看板管理，企業(yè)縮短了生產(chǎn)周期，實(shí)現(xiàn)了提高效率、降低勞動(dòng)成本的目的。作業(yè)成本實(shí)施后，自動(dòng)測(cè)試節(jié)省了人力10人以上，產(chǎn)品號(hào)牌的CAD自動(dòng)轉(zhuǎn)化、打印也節(jié)省人員2人，效率提高35%以上，基本消除了打號(hào)牌錯(cuò)誤。

 

隨著作業(yè)成本項(xiàng)目的推行，各條產(chǎn)品線的經(jīng)理都可以得到每月產(chǎn)品的ABC信息。通過ABC準(zhǔn)確計(jì)算合同的成本，產(chǎn)品線的經(jīng)理可以根據(jù)合同成本與預(yù)定的產(chǎn)值進(jìn)行比較，確定產(chǎn)品的盈利能力，做出生產(chǎn)與否及產(chǎn)品結(jié)構(gòu)調(diào)整的決策。

 

“現(xiàn)在，事業(yè)部所支出的各項(xiàng)費(fèi)用我們都很清晰知道它的去向�！� 許繼電氣成本科科長(zhǎng)劉文欣說， “很多產(chǎn)品在外部市場(chǎng)也具備了競(jìng)爭(zhēng)力，譬如結(jié)構(gòu)公司，對(duì)外的銷售額從2000萬上升到突破億元。”

 

同時(shí)管理層也可以看到，自動(dòng)化市場(chǎng)部、協(xié)調(diào)管理兩個(gè)作業(yè)中心的成本有所降低，但生產(chǎn)調(diào)試、工程設(shè)計(jì)、現(xiàn)場(chǎng)調(diào)試及維護(hù)三個(gè)作業(yè)中心的單位實(shí)際作業(yè)成本均比單位標(biāo)準(zhǔn)作業(yè)成本高，也說明了這三個(gè)作業(yè)中心還有較大的成本降低空間。

 

目前，許繼電氣保護(hù)及自動(dòng)化事業(yè)部以作業(yè)實(shí)際成本為參考，結(jié)合工程預(yù)算體系，制定各作業(yè)中心在某產(chǎn)量下的標(biāo)準(zhǔn)成本，進(jìn)而對(duì)費(fèi)用進(jìn)行管控。同時(shí)，作業(yè)成本核算數(shù)據(jù)作為績(jī)效考核的基礎(chǔ)，已深入應(yīng)用到事業(yè)部整個(gè)價(jià)值鏈。劉文欣說：“我們希望在事業(yè)部成功應(yīng)用的基礎(chǔ)上，將作業(yè)成本在全集團(tuán)推廣�！�

 

 

　　 

 

　專家觀點(diǎn)

 

許繼電氣的案例啟示與研究結(jié)論

潘飛，上海財(cái)經(jīng)大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院教授，博士生導(dǎo)師

 

許繼電氣事業(yè)部的作業(yè)成本的成功實(shí)施使許繼電氣成為從傳統(tǒng)成本模式轉(zhuǎn)化為作業(yè)成本模式的較為典型的制造業(yè)企業(yè)。它實(shí)施的作業(yè)成本系統(tǒng)較為全面，不僅包括核算系統(tǒng)，同時(shí)也推行管理決策支持系統(tǒng)，使其具有一定的代表性。

　　從分析結(jié)果來看，許繼電氣的案例足以說明以下幾個(gè)問題：

　　一、在制造費(fèi)用占全部成本比重較低的條件下，也適合使用作業(yè)成本法

　　按照西方一般理論，作業(yè)成本法只適用于那些間接費(fèi)用占全部成本比重高的企業(yè)，對(duì)于那些直接成本占很大比重的企業(yè)，使用作業(yè)成本法是不符合成本?效益原則的。然而，在我國(guó)制造企業(yè)中，直接材料占生產(chǎn)成本的比重一般在70%左右，加上直接人工達(dá)80%之強(qiáng)。這一現(xiàn)狀往往也成為那些對(duì)在我國(guó)實(shí)施ABC持反對(duì)意見的學(xué)者們的理由之一。在傳統(tǒng)成本核算體系下，許繼電氣事業(yè)部的產(chǎn)品成本構(gòu)成上，直接材料平均要占80%左右，其主要產(chǎn)品WMH－800直接材料成本占72.44%,直接人工占12.78%，制造費(fèi)用僅占16.78%。似乎在許繼電氣事業(yè)部實(shí)施作業(yè)成本法完全不符合西方所要求的條件。但情況并非如此：

　�。�1）由于許繼電氣對(duì)各個(gè)分廠領(lǐng)導(dǎo)都實(shí)行KPI考核，每個(gè)分廠之間都要進(jìn)行內(nèi)部轉(zhuǎn)移定價(jià)。因而，每個(gè)分廠都把從上游分廠購(gòu)買來的半成品價(jià)格作為自己的材料成本，使得制造部所提供的產(chǎn)品成本數(shù)據(jù)中，直接材料成本包括了前面幾家分廠（例如結(jié)構(gòu)公司、裝配公司等）的直接材料成本、直接人工成本、制造費(fèi)用以及各個(gè)分廠的利潤(rùn)，而直接人工成本、制造費(fèi)用僅包括制造部自己發(fā)生的費(fèi)用。這種成本核算體系，高估了直接材料成本的比重，而低估了制造費(fèi)用、直接人工成本。經(jīng)過對(duì)WMH－800成本構(gòu)成的調(diào)整，直接材料成本占58.36%,直接人工成本占14.65%，制造費(fèi)用占26.99%，制造費(fèi)用是直接人工成本的1.84倍。根據(jù)調(diào)查表明，在香港，成本構(gòu)成中制造費(fèi)用比例較高并不是使用作業(yè)成本法公司的顯著特征。因此，在許繼電氣實(shí)施作業(yè)成本法有其合理性的一面。
　　
　　（2）傳統(tǒng)成本核算體系往往是以產(chǎn)品為中心，關(guān)注的只是與產(chǎn)品有關(guān)的數(shù)量化指標(biāo)，在成本管理方面僅提供產(chǎn)品成本數(shù)量上的增減變化，卻無法告訴成本升高或降低的原因。而在作業(yè)成本核算體系下，其是以作業(yè)為中心，通過成本動(dòng)因的選擇，反映了引起成本發(fā)生的原因，從而有利于企業(yè)管理層更好地控制成本。許繼電氣的制造費(fèi)用雖然僅占16.78%（傳統(tǒng)成本核算下），但其總金額非常大。許繼電氣2001年電力保護(hù)及自動(dòng)化設(shè)備所耗費(fèi)的成本總額為48644萬元，整個(gè)事業(yè)部耗費(fèi)成本大致為63000萬元。通過實(shí)施作業(yè)成本核算體系，即使僅幫助企業(yè)管理層降低一個(gè)百分點(diǎn)的成本，其收益卻能高達(dá)630萬元。而實(shí)施整個(gè)作業(yè)成本核算體系所要花費(fèi)的費(fèi)用，包括購(gòu)買計(jì)算機(jī)、培訓(xùn)費(fèi)、軟件設(shè)計(jì)費(fèi)以及必要的各種獎(jiǎng)金、咨詢費(fèi)等總共費(fèi)用遠(yuǎn)遠(yuǎn)沒有達(dá)到630萬元。因此，對(duì)于設(shè)計(jì)作業(yè)成本核算體系是否符合成本－效益原則，應(yīng)該沒有任何疑問了。

　　因此，作業(yè)成本模式的推行，能夠改善產(chǎn)品成本信息的質(zhì)量??不僅僅表現(xiàn)在信息質(zhì)量更加準(zhǔn)確，也體現(xiàn)在提供的信息更加清晰、全面，對(duì)成本信息的運(yùn)用更加廣泛，使用頻率提高等方面??從這個(gè)角度來看，作業(yè)成本模式的確有其超越傳統(tǒng)成本模式的優(yōu)越性，是我國(guó)企業(yè)成本模式變革的一個(gè)理想選擇。

　　二、作業(yè)成本系統(tǒng)是中國(guó)企業(yè)由部組織結(jié)構(gòu)不穩(wěn)定情況下的合適選擇

　　中國(guó)企業(yè)與國(guó)外企業(yè)的明顯區(qū)別是企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)的不穩(wěn)定性。以案例企業(yè)為例，許繼電氣的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)在ABC與ABM的實(shí)施過程中，發(fā)生過多次變更。作為社會(huì)大系統(tǒng)中一個(gè)開放的子系統(tǒng)，尤其是在中國(guó)這樣不完善的市場(chǎng)環(huán)境下，企業(yè)的組織結(jié)構(gòu)受外部影響較大。因此，對(duì)于管理模式的選擇，企業(yè)也必須根據(jù)企業(yè)組織在社會(huì)系統(tǒng)中的處境和作用，采取能夠適應(yīng)此種變化的相應(yīng)的組織管理措施，從而保持對(duì)環(huán)境的最佳適應(yīng)。
　　在這一點(diǎn)上，作業(yè)成本系統(tǒng)正契合了企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不穩(wěn)定性對(duì)于選擇管理模式的一些必要條件。成本模式實(shí)際上也是企業(yè)管理的一個(gè)重要方面，對(duì)于作業(yè)成本核算及管理系統(tǒng)來說，其關(guān)注的基本核算單元是作業(yè)中心，關(guān)心企業(yè)的業(yè)務(wù)流程及業(yè)務(wù)模式這些相對(duì)來說固定且已成體系的因素，而并非千變?nèi)f化的企業(yè)組織結(jié)構(gòu)。因此，在企業(yè)組織結(jié)構(gòu)不斷變化的過程中，只要產(chǎn)品的工藝流程、元件構(gòu)成保持基本穩(wěn)定，對(duì)于成本管理系統(tǒng)中ABC及ABM的實(shí)施來說，可以以不變應(yīng)付組織結(jié)構(gòu)的萬變。從這個(gè)角度上看，作業(yè)成本系統(tǒng)是符合中國(guó)國(guó)情的一項(xiàng)合適選擇。

 

三、 應(yīng)以企業(yè)信息需求為指導(dǎo)，結(jié)合企業(yè)特點(diǎn)靈活運(yùn)用作業(yè)成本法

　　對(duì)于某個(gè)特定的企業(yè)來說，各種影響因素在企業(yè)中所表現(xiàn)出來的特征與理論描述有所不同，這種不一致性一方面體現(xiàn)了企業(yè)的特性，另一方面，也說明單個(gè)因素的作用并不是決定性的，只要各個(gè)因素之間相互配合和彌補(bǔ)，也能收到較好的效果。例如，案例企業(yè)的系統(tǒng)整合程度較差，但卻沒有阻礙整個(gè)系統(tǒng)的推行。
　　推而廣之，依權(quán)變理論所言，企業(yè)對(duì)成本模式的選擇也必然受到外部環(huán)境和企業(yè)內(nèi)部特點(diǎn)的影響，要根據(jù)具體環(huán)境及其變化選擇不同的成本模式。企業(yè)的外部環(huán)境如經(jīng)濟(jì)、競(jìng)爭(zhēng)、行業(yè)管制，內(nèi)部特征如生產(chǎn)方式、成本結(jié)構(gòu)、企業(yè)規(guī)模以及自身的技術(shù)原因，包括高層領(lǐng)導(dǎo)的支持、企業(yè)資源的投入、系統(tǒng)之間的整合、對(duì)員工的培訓(xùn)，等等，都將影響企業(yè)決策之后的具體實(shí)施過程，影響一種新的成本模式是否能夠得以成功推行。因此，我們需要以企業(yè)信息需求為指導(dǎo)，結(jié)合企業(yè)特點(diǎn)靈活運(yùn)用作業(yè)成本法，根據(jù)企業(yè)成本信息的需求來設(shè)計(jì)作業(yè)成本法實(shí)施方案。
　　許繼電氣實(shí)施作業(yè)成本法主要出于兩種信息需要：合同報(bào)價(jià)和成本控制。將期間費(fèi)用納入到作業(yè)成本系統(tǒng)中，并以合同作為最終成本計(jì)算對(duì)象，滿足企業(yè)合同報(bào)價(jià)的需要。通過設(shè)計(jì)多元化的成本計(jì)算對(duì)象計(jì)算質(zhì)量及設(shè)計(jì)修改成本，為管理者進(jìn)行成本控制提供了有效的工具。從初步結(jié)果來看，基本實(shí)現(xiàn)了最初的設(shè)計(jì)思想，并得到許繼電氣各方的認(rèn)可。
　　作業(yè)成本法的推行是一個(gè)艱難的過程，一方面它涉及到企業(yè)各部門具體利益的再分配，必然會(huì)受到一些利益受損者的反對(duì)；另一方面，它又是一個(gè)科學(xué)而復(fù)雜的系統(tǒng)，在技術(shù)和人員方面都有很高的要求，需要有一系列的相應(yīng)措施，以保證各項(xiàng)技術(shù)條件、組織條件等。這些因素的完備與否，直接決定了作業(yè)成本系統(tǒng)的成功與否。

　　四、企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)的全力支持是項(xiàng)目得以開展的最為有力的保證

　　許繼電氣領(lǐng)導(dǎo)對(duì)原有成本信息準(zhǔn)確性的懷疑直接促成了作業(yè)成本法的引入和實(shí)施。由于作業(yè)成本法實(shí)施工作量較大、效果不確定，以及員工對(duì)ABC實(shí)施后引起的利益重新分配的恐慌，在項(xiàng)目實(shí)施前期我們遇到了一定的阻力。如果沒有公司領(lǐng)導(dǎo)的大力支持，項(xiàng)目極有可能胎死腹中。
　　隨著工作的逐步推進(jìn)，各級(jí)員工開始認(rèn)識(shí)到ABC的優(yōu)越性和在許繼的實(shí)施前景，對(duì)項(xiàng)目實(shí)施的主動(dòng)性和積極性逐漸高漲。財(cái)務(wù)、工程技術(shù)、計(jì)算機(jī)中心等方面員工都對(duì)資源動(dòng)因、作業(yè)動(dòng)因的選擇，憑證、賬簿和報(bào)表的設(shè)計(jì)、軟件的實(shí)施等提出了很多建設(shè)性意見，也直接參與到項(xiàng)目的實(shí)施進(jìn)程中�？梢哉f，如果沒有各級(jí)員工的群策群力，項(xiàng)目也不可能最終成功實(shí)施。
　　

作業(yè)成本系統(tǒng)所體現(xiàn)的是企業(yè)的長(zhǎng)期效益。理論界普遍認(rèn)同，管理會(huì)計(jì)的效益并非在短期能夠顯現(xiàn)，但它卻是企業(yè)效益的真正來源。在對(duì)案例企業(yè)的調(diào)查中我們發(fā)現(xiàn)，盡管作業(yè)成本系統(tǒng)在企業(yè)已經(jīng)推行了三年多的時(shí)間，一方面，企業(yè)的成本費(fèi)用得到了有效控制與降低，另一方面，員工對(duì)成本控制的意識(shí)顯著提高，企業(yè)的成本核算流程更加清晰，信息傳遞更加及時(shí)，成本控制措施在逐步深入等等；但僅僅這些并非全部，在今后更長(zhǎng)一段的實(shí)施階段中，上述這些變化必然會(huì)促使這一成本管理模式為企業(yè)帶來更多效益，這些都需要在較長(zhǎng)的實(shí)施階段中公司高層對(duì)項(xiàng)目給予足夠的支持與信心。